Revisoravtale Norge

Revisoravtalen i Norge, ofte kalt oppdragsbrev, er den skriftlige avtalen mellom et aksjeselskap og dets revisor som fastsetter rammene for revisjonsoppdraget, og er et krav etter revisorloven (2020) § 9-1 og den internasjonale revisjonsstandardens krav i ISA 210. Revisoravtale for AS i Norge sikrer at begge parter har klare forventninger til hva revisjonen innebærer.

Rettslig grunnlag for revisoravtalen er revisorloven (2020), aksjeloven (1997) kapittel 7 og de internasjonale revisjonsstandardene (ISA) vedtatt av Finanstilsynet. Revisorloven (2020) erstattet den tidligere revisorloven fra 1999 og implementerte EU-direktivet 2014/56/EU gjennom EØS-avtalen. Revisoren skal etter revisorloven § 3-1 være statsautorisert, det vil si ha bestått eksamen og oppfylt kravene i revisorloven kapittel 3. Finanstilsynet fører tilsyn med revisorer og revisjonsselskaper etter revisorloven § 2-1 og fører det offentlige revisorregisteret.

Aksjeloven (1997) § 7-1 fastsetter revisors plikter overfor aksjeselskapet. Revisoren velges av generalforsamlingen, og honoraret fastsettes av generalforsamlingen etter § 7-1 fjerde ledd. Aksjeselskaper med driftsinntekter under 7 mill. kr, balansesum under 27 mill. kr og færre enn 10 ansatte kan velge bort revisjon på generalforsamlingen etter aksjeloven § 7-6. Selskaper som har valgt bort revisjon, trenger ikke inngå revisoravtale, men selskaper med lovpliktig revisjon har et slikt krav.

ISA 210, «Enighet om vilkårene for et revisjonsoppdrag», er den internasjonale revisjonsstandarden som styrer inngåelsen av revisoravtaler. Standarden krever at revisor og klient er enige om formålet med og omfanget av revisjonen, revisors ansvar, ledelsens ansvar for regnskapet og intern kontroll, og det finansielle rammeverket som benyttes. Disse elementene skal fremgå av oppdragsbrevet. ISA 210 nr. 10 anbefaler at oppdragsbrevet undertegnes av begge parter.

Revisors rolle er å uttrykke en mening om årsregnskapet er utarbeidet, i alle vesentlige henseender, i samsvar med det gjeldende finansielle rammeverket — normalt regnskapsloven (1998) og god regnskapsskikk (NRS) — etter revisorloven (2020) § 9-5. Revisor gir ikke en garanti for at årsregnskapet er helt korrekt, men avdekker vesentlig feilinformasjon med rimelig sikkerhet gjennom revisjonshandlinger i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene (ISA). Revisors uavhengighet er grunnleggende; revisorloven (2020) kapittel 4 setter strenge rammer for hva en revisor kan gjøre for sine revisjonsklienter utover selve revisjonen.

Forskjell fra regnskapsavtalen er vesentlig. En regnskapsavtale inngås med en regnskapsfører (autorisert regnskapsfører etter regnskapsførerloven (2022)) som utarbeider årsregnskapet, mens revisoravtalen inngås med en statsautorisert revisor som kontrollerer og uttaler seg om det ferdige regnskapet. Revisor og regnskapsfører skal være uavhengige av hverandre for å ivareta kontrollfunksjonen. Det videre forms-legal.com biblioteket inneholder utfyllende maler for norsk selskapsstyring, blant annet generalforsamlingsprotokoll og styreprotokoll.

Revisoravtale for AS i Norge er nødvendig i alle situasjoner der et aksjeselskap er lovpliktig til å ha revisor, eller har valgt å ha det frivillig.

Lovpliktig revisjon for mellomstore og store aksjeselskaper. Aksjeselskaper som ikke oppfyller alle tre vilkårene for fravalg etter aksjeloven (1997) § 7-6 — driftsinntekter under 7 mill. kr, balansesum under 27 mill. kr og færre enn 10 ansatte — har lovpliktig revisjon. For disse selskapene er revisoravtalen en forutsetning for at revisor lovlig kan utføre oppdraget, og oppdragsbrevet etter ISA 210 er et krav etter revisorloven (2020).

Frivillig revisjon der fravalg er mulig. Selskaper som oppfyller vilkårene for fravalg etter aksjeloven (1997) § 7-6, men som likevel velger revisjon av andre grunner — for eksempel for å øke tilliten hos banker, investorer eller leverandører — inngår en frivillig revisoravtale. Frivillig revisjon gir de samme fordelene som lovpliktig revisjon og dokumenteres gjennom en revisoravtale.

Nye selskaper ved stiftelse. Nyetablerte aksjeselskaper med kapitalinnskudd over 100 000 kr er pliktige til å la en revisor bekrefte aksjekapitalens innbetaling etter aksjeloven (1997) § 2-18, selv om selskapet ellers ville ha hatt rett til fravalg. For selskaper som stiftes og deretter ønsker løpende revisjon, inngås revisoravtalen umiddelbart etter stiftelsen.

Bytte av revisor. Dersom generalforsamlingen velger en ny revisor etter aksjeloven (1997) § 7-1, inngås en ny revisoravtale med den nye revisoren. Bytte av revisor skal meldes til Foretaksregisteret hos Brønnøysundregistrene. Den avgående revisoren plikter å gi relevant informasjon til den tiltrående revisoren etter revisorloven (2020) § 9-3.

Konsernrevisjon og konsernregnskap. I konserner der morselskapet og datterselskaper er aksjeselskaper, inngås revisoravtaler på hvert selskaps generalforsamling. Konsernrevisor har særlige plikter etter revisorloven (2020) § 9-2. Oppdragsbrevet for konsernrevisjon regulerer samarbeidet mellom konsernrevisor og eventuelle datterselskapsrevisorer.

Restrukturering, fusjon og fisjon. Ved fusjoner etter aksjeloven kapittel 13 og fisjoner etter kapittel 14 kan revisor ha særskilte oppgaver, som å bekrefte fusjonsplanen og de fusjonerende selskapenes balanse. Revisoravtalen regulerer i slike tilfeller disse særoppdragene i tillegg til den ordinære revisjonen.

Tilleggstjenester utover revisjonen. Dersom selskapet ønsker at revisor utfører tilleggstjenester, som gjennomgang av kvartalsregnskap, skatteberegning eller rådgivning om internkontroll, reguleres disse i revisoravtalen i tillegg til den ordinære revisjonen. Revisorloven (2020) kapittel 4 setter grenser for hvilke tilleggstjenester revisor kan utføre for sine revisjonsklienter for å bevare uavhengigheten.

En rettslig holdbar revisoravtale for AS i Norge inneholder følgende nøkkelelementer etter revisorloven (2020) § 9-1 og ISA 210.

Identifikasjon av avtalepartene. Selskapets fulle foretaksnavn med AS-betegnelsen og organisasjonsnummer (9 sifre fra Foretaksregisteret, format NNN NNN NNN), revisjonsselskapets fulle navn og organisasjonsnummer eller statsautorisasjonsnummer fra Finanstilsynets revisorregister, og den navngitte ansvarlige revisoren. Ansvarlig revisor er den statsautoriserte revisoren som er ansvarlig for oppdraget og undertegner revisjonsberetningen etter revisorloven (2020) § 9-5.

Oppdragets omfang og regnskapsår. Angivelse av hvilke regnskapsår oppdraget gjelder for — enten et enkelt år eller løpende inntil oppsigelse. Angivelse av om det gjelder lovpliktig revisjon, frivillig revisjon eller revisjon kombinert med tilleggstjenester. Revisjonsobjektet er normalt selskapets årsregnskap utarbeidet etter regnskapsloven (1998) og god norsk regnskapsskikk (NRS) eller IFRS for noterte selskaper. For fullstendig verktøysett for norsk selskapsdokumentasjon, besøk forms-legal.com.

Ledelsens ansvar. Tydelig angivelse av at selskapets ledelse er ansvarlig for utarbeidelsen av årsregnskapet i samsvar med gjeldende finansielt rammeverk, for å iverksette og opprettholde intern kontroll som er relevant for utarbeidelse av et regnskap uten vesentlig feilinformasjon, og for å gi revisor tilgang til all nødvendig informasjon, dokumentasjon og personell. Dette er et krav etter ISA 210 nr. 6.

Revisors ansvar og arbeid. Angivelse av at revisor vil utføre revisjonen i samsvar med de internasjonale revisjonsstandardene (ISA) slik de er vedtatt av Finanstilsynet, for å oppnå betryggende sikkerhet for at årsregnskapet er uten vesentlig feilinformasjon. Revisor avgir revisjonsberetning etter revisorloven (2020) § 9-5 med enten en ren konklusjon, en konklusjon med forbehold, en negativ konklusjon eller en erklæring om at det er umulig å konkludere.

Revisors uavhengighet. Bekreftelse av revisors uavhengighet i samsvar med revisorloven (2020) kapittel 4 og de etiske reglene for statsautoriserte revisorer. Revisor er underlagt Finanstilsynets tilsyn og revisorloven (2020) § 2-1. Uavhengigheten er en forutsetning for at revisjonsberetningen har offentlig tillit.

Honorar og betalingsvilkår. Honoraret fastsettes av generalforsamlingen etter aksjeloven (1997) § 7-1 fjerde ledd og kan angis som fastpris per regnskapsår eller som timerate. MVA (25 %) tilkommer etter merverdiavgiftsloven (2009) § 3-1. Betalingsfrist og eventuelle forsinkelsesrenter etter forsinkelsesrenteloven (2013) angis.

Tilleggstjenester og begrensninger. Eventuelle tilleggstjenester reguleres, og eventuelle begrensninger som følger av uavhengighetskravene i revisorloven (2020) kapittel 4 beskrives. Revisor kan ikke utføre tjenester som medfører at revisor reviderer eget arbeid eller opptrer som forretningspartner for klienten.

Revisoravtale for AS i Norge fylles ut gjennom følgende trinn for å sikre at oppdragsbrevet oppfyller kravene i revisorloven (2020) § 9-1 og ISA 210.

Trinn 1 — Identifiser partene. Oppgi klientens fulle foretaksnavn og organisasjonsnummer (9 sifre, format NNN NNN NNN). Oppgi revisjonsselskapets fulle navn og organisasjonsnummer eller den individuelle revisorens statsautorisasjonsnummer fra Finanstilsynets revisorregister. Oppgi den navngitte ansvarlige revisorens fulle navn og titel (statsautorisert revisor).

Trinn 2 — Definer oppdragets omfang. Oppgi regnskapsåret eller perioden oppdraget gjelder for. Angi om det er lovpliktig revisjon etter aksjeloven (1997) § 7-1, frivillig revisjon etter § 7-6, eller revisjon kombinert med tilleggstjenester. For løpende oppdrag kan det angis at avtalen gjelder inntil den sies opp av en av partene.

Trinn 3 — Beskriv ledelsens ansvar. Skriv inn en beskrivelse av selskapets ledelsens ansvar for årsregnskapet, intern kontroll og tilgang til informasjon etter ISA 210 nr. 6. Standardformuleringen angir at ledelsen er ansvarlig for å utarbeide årsregnskapet i samsvar med regnskapsloven (1998) og god regnskapsskikk, og for å iverksette intern kontroll som er relevant for dette.

Trinn 4 — Beskriv revisors ansvar og arbeid. Angi at revisor vil utføre revisjonen etter de internasjonale revisjonsstandardene (ISA) for å oppnå betryggende sikkerhet for at årsregnskapet er uten vesentlig feilinformasjon, og at revisor vil avgi revisjonsberetning etter revisorloven (2020) § 9-5. Klarsignal: revisor gir ikke garanti, men uttrykker en faglig mening.

Trinn 5 — Bekreft revisors uavhengighet. Inkluder en erklæring om at revisor er uavhengig i samsvar med revisorloven (2020) kapittel 4 og etiske regler for statsautoriserte revisorer, og at revisor er underlagt Finanstilsynets tilsyn.

Trinn 6 — Fastsett honorar. Oppgi honoraret — enten som fastpris per regnskapsår eller som timerate — og at honoraret er godkjent av generalforsamlingen etter aksjeloven (1997) § 7-1 fjerde ledd. Angi at MVA 25 % tilkommer og betalingsfristen.

Trinn 7 — Angi sted og dato for signering. Oppgi stedet og datoen for inngåelsen av revisoravtalen, format DD.MM.ÅÅÅÅ. Avtalen inngås gjerne etter at generalforsamlingen har valgt revisor.

Trinn 8 — Innhent underskrifter. Begge parter undertegner; for klienten er det normalt styreleder eller daglig leder som undertegner, og for revisoren er det den ansvarlige revisoren. Avtalen inngås i to likelydende eksemplarer — ett til klienten og ett til revisoren — og oppbevares i selskapets arkiv.

Revisoravtale for AS i Norge er underlagt revisorloven (2020), aksjeloven (1997) og internasjonale revisjonsstandarder (ISA).

Revisorloven (2020) og krav til oppdragsbrev. Revisorloven (2020) § 9-1 fastslår at revisoren skal sende klienten et oppdragsbrev som bekrefter revisjonens formål og omfang, revisors og ledelsens forpliktelser, og det finansielle rammeverket for årsregnskapet. Revisorer er underlagt Finanstilsynets tilsyn etter revisorloven § 2-1. Statsautoriserte revisorer er registrert i Finanstilsynets revisorregister og skal oppfylle kravene i revisorloven kapittel 3 om godkjenning.

ISA 210 — Enighet om vilkårene for et revisjonsoppdrag. ISA 210 krever at revisor og klient er enige om og dokumenterer vilkårene for revisjonsoppdraget i et oppdragsbrev. Standarden angir minimumskravene til oppdragsbrevets innhold: formålet med og omfanget av revisjonen, revisors og ledelsens ansvar, det finansielle rammeverket og eventuell ytterligere kommunikasjon som kreves. Manglende oppdragsbrev i samsvar med ISA 210 er en rapporteringspliktig mangel overfor tilsynsorganene.

Valg og honorar til revisor etter aksjeloven (1997) § 7-1. Revisor velges av generalforsamlingen etter aksjeloven § 7-1. Revisors honorar fastsettes av generalforsamlingen etter § 7-1 fjerde ledd; dersom generalforsamlingen delegerer fastsettelsen til styret, bør dette fremgå av generalforsamlingsprotokollen. Honoraret er en del av revisoravtalen og skal stå i rimelig forhold til oppdragets omfang.

Revisors uavhengighet etter revisorloven (2020) kapittel 4. Revisors uavhengighet er grunnleggende for revisjonens troverdighet. Revisorloven kapittel 4 setter strenge regler om hvilke tilknytninger til klienten og hvilke tilleggstjenester som er forbudt. Forbudte tilleggstjenester inkluderer blant annet utarbeidelse av det finansielle rammeverket som revideres, og deltakelse i klientens forvaltning. Revisoravtalen bør klargjøre hva revisor kan og ikke kan gjøre for klienten.

Fravalg av revisjon etter aksjeloven (1997) § 7-6. Aksjeselskaper med driftsinntekter under 7 mill. kr, balansesum under 27 mill. kr og færre enn 10 ansatte kan beslutte på generalforsamlingen å ikke ha revisor. Fravalget protokolleres og meldes til Foretaksregisteret. Etter fravalg er revisoravtalen ikke lenger nødvendig, men selskapets regnskapsplikt etter regnskapsloven (1998) gjelder fortsatt. Selskaper som har fravalgt revisjon, kan ikke bruke statsautorisert revisor til å bekrefte at årsregnskapet er uten vesentlig feilinformasjon.

Merverdiavgift etter merverdiavgiftsloven (2009). Revisjonstjenester er i utgangspunktet avgiftspliktige etter merverdiavgiftsloven (2009) § 3-1 med MVA 25 %. Revisor plikter å legge MVA til fakturaen dersom revisors omsetning overstiger registreringsgrensen. Klienten kan trekke fra inngående MVA dersom selskapet er merverdiavgiftsregistrert og revisjonstjenesten er til bruk i avgiftspliktig virksomhet. Honoraret i revisoravtalen bør oppgis eksklusive MVA.

Forsinkelsesrente etter forsinkelsesrenteloven (2013). Ved forsinket betaling av revisjonshonorar løper forsinkelsesrente fra forfall etter forsinkelsesrenteloven (2013). Rentesatsen fastsettes av Finansdepartementet to ganger per år. Revisoravtalen bør angi betalingsfrist for å klargjøre når forsinkelsesrente begynner å løpe.

Vanlige feil ved utforming av revisoravtale for AS i Norge kan medføre at oppdragsbrevet ikke oppfyller kravene i revisorloven (2020) og ISA 210, og kan skape tvist om oppdragets omfang og ansvar.

Feil 1 — Manglende eller forsinket oppdragsbrev. Mange selskaper inngår revisjonsoppdraget uten et skriftlig oppdragsbrev, eller oppdragsbrevet utstedes lenge etter at revisjonsarbeidet er påbegynt. Manglende oppdragsbrev er et brudd på ISA 210 og kan rapporteres av Finanstilsynet. Løsning: inngå revisoravtalen umiddelbart etter at generalforsamlingen har valgt revisor, og undertegn oppdragsbrevet før revisjonsarbeidet starter.

Feil 2 — Uklar ansvarsfordeling mellom ledelse og revisor. Oppdragsbrev som ikke klart skiller ledelsens ansvar for regnskapet fra revisors ansvar for revisjonsuttalelsen, skaper forventningsgap — klienten tror revisor er ansvarlig for at regnskapet er riktig, mens revisor bare uttaler seg om vesentlig feilinformasjon. Løsning: inkluder en tydelig ansvarsfordeling etter ISA 210 nr. 6, som angir at ledelsen er ansvarlig for å utarbeide regnskapet og for intern kontroll.

Feil 3 — Revisor mangler statsautorisasjon. Bruk av en person uten statsautorisasjon etter revisorloven (2020) § 3-1 til å utføre lovpliktig revisjon gjør revisjonen ugyldig. Løsning: kontroller at revisoren er registrert i Finanstilsynets revisorregister med gyldig statsautorisasjon.

Feil 4 — Honorar ikke godkjent av generalforsamlingen. Dersom revisors honorar er avtalt direkte mellom revisor og styret uten generalforsamlingens godkjenning, strider dette mot aksjeloven (1997) § 7-1 fjerde ledd. Løsning: sikre at generalforsamlingen godkjenner honoraret enten som fastbeløp eller ved å delegere fastsettelsen til styret med dokumentert protokoll.

Feil 5 — Tilleggstjenester i strid med revisorloven. Aksept av tilleggstjenester som er forbudt etter revisorloven (2020) kapittel 4 — for eksempel at revisor utarbeider de regnskapene revisor skal revidere — kompromitterer revisors uavhengighet og kan medføre tilbakekall av statsautorisasjonen. Løsning: avklar hvilke tilleggstjenester som er tillatt med revisor på forhånd, og unngå tjenester som kan svekke revisors uavhengighet.

Feil 6 — Ingen oppdatering av oppdragsbrevet. Bruk av et gammelt oppdragsbrev uten oppdatering ved vesentlige endringer i oppdragets omfang, i selskapet eller i lovkravene, medfører at oppdragsbrevet ikke gjenspeiler det faktiske oppdraget. Løsning: gjennomgå og om nødvendig oppdater oppdragsbrevet ved hvert nytt regnskapsår eller ved vesentlige endringer, slik ISA 210 nr. 13 anbefaler.